Jednym z powodów dla których przedsiębiorcy rozważają przekształcenie w inną spółkę jest optymalizacja podatkowa lub optymalizacja składek ZUS. W najprostszych sytuacjach spółki komandytowe lub jawne przekształcają się w spółkę z o. o. po to, żeby wspólnicy tych spółek nie musieli miesiąc w miesiąc płacić składki zdrowotnej. Spółki komandytowe i czasem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przekształcają się natomiast w spółkę jawną, żeby uciec spod podwójnego opodatkowania. W bardziej skomplikowanych sprawach powody podatkowe przekształceń mogą być oczywiście inne. Czy takie działanie jest narażone na kontrolę z urzędu skarbowego. działaniem wpisującym się w klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania? Jak w praktyce wygląda stosowanie przez urząd skarbowy klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania przy przekształceniu spółki. Zapraszam do lektury!
Czym jest klauzula przeciwko unikaniu podwójnego opodatkowania
Klauzula przeciwko unikaniu podwójnego opodatkowania zadomowiła się w polskim prawie, choć jej stosowanie jest wciąż mocno ograniczone. Zawarta jest ona w art. 119a ordynacji podatkowej od 2016 roku. Przepis ten jest bardzo ogólny i brzmi on w następujący sposób: czynność nie skutkuje osiągnięciem korzyści podatkowej, jeżeli osiągnięcie tej korzyści, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, było głównym lub jednym z głównych celów jej dokonania, a sposób działania był sztuczny (unikanie opodatkowania).
Przekładając to na język zrozumiały: jeśli przedsiębiorca decyduje się wykonać jakąś czynność o charakterze prawnym z której ma korzyść podatkową, która jest jednak sztuczna (czyli niepotrzebna, nieuzasadniona niczym innym jak korzyścią podatkową ) to Urząd Skarbowy może traktować taką czynność jakby jej nie było i naliczyć podatki, których dzięki tej czynności udało się uniknąć. Jest to zatem jeden z instrumentów służących zwalczaniu zjawiska ucieczki podatników od płacenia podatków.
Czym grozi zastosowanie klauzuli o unikaniu opodatkowania?
Jeśli klauzula ta znajdzie zastosowanie może dojść do dwóch sytuacji. W pierwszej urząd skarbowy ustalając konsekwencje podatkowe, nie będzie brał się pod uwagę sztucznych działań podatnika – uzna taką czynność, w naszym przypadku hipotetycznie przekształcenie – za nieistniejące. Dotyczy to sytuacji gdy jedynym powodem czynności było osiągnięcie korzyści podatkowej. W drugiej sytuacji urząd skarbowy ustalając sytuacje podatkową dokona określeniu skutków podatkowych na podstawie takiego stanu rzeczy, jaki mógłby zaistnieć, gdyby dokonano czynności odpowiedniej, czyli normalnej w danych okolicznościach, nienastawionej głównie na ucieczkę od opodatkowania.
Skutek jest taki sam jednak: będzie trzeba zapłacić podatki tak jakby nie dokonano działań optymalizacyjnych. Zastosowanie klauzuli będzie zatem prowadziło do opodatkowania podatnika na normalnych zasadach, bez możliwości uzyskania planowanej korzyści podatkowej. Będzie on opodatkowany tak, jakby nie było sztucznych działań, których zasadniczym celem była ucieczka od podatku.
Przekładając to na przekształcenie – jeśli przekształcenie zostanie uznane za czynność sztuczną, objętą klauzulą unikania opodatkowaniu, to dla urzędu skarbowego cały proces przekształcenia będzie mógł być uznany za nieistniejący. Podatki będą mogły być naliczane tak jakby do przekształcenia nie doszło.
Czy przekształcając spółkę należy obawiać się, że urząd skarbowy uzna przekształcenie za czynność zmierzającą do unikania opodatkowania?
Po pierwsze należy wskazać, że pomimo tego, że omawiana klauzula funkcjonuje w Polsce prawie siedem lat, to nie jest ona powszechnie stosowana. Odniosła ona na pewno spory sukces, bo każdy doradca podatkowy ostrzega o jej istnieniu jeśli pojawia się temat optymalizacji podatkowej. Obniżyła ona zatem realnie „apetyt” na agresywne działania optymalizacji podatkowej. W praktyce jednak urzędy skarbowe prowadzą niewiele postępowań w tym zakresie.
Organem podatkowym, który może stosować klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania jest Szef Krajowej Administracji Skarbowej. Do niego również trafiają wnioski Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o opinię, czy do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie znajdą zastosowania przepisy klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. W latach 2016-2021 toczyły się łącznie 73 postępowania klauzulowe. Aktualnie obserwujemy zwiększony trend, bo w pierwszym kwartale 2022 roku fiskus wszczął 28 nowych postepowań w tym zakresie. Nadal jednak trzeba wskazać, że jest to niewielka ilość postępowań. Jeśli się już one toczą to trwają długo i dotyczą dużych sum podatków.
Jeśli zatem uważasz się za drobnego przedsiębiorcę i robisz działania optymalizacyjne, ryzyko zainteresowania nimi przez skarbówkę jest raczej niewielkie.
Czy przekształcenie może być uznane za działanie „sztuczne” podlegające pod klauzulę unikania opodatkowania?
Po drugie, żeby klauzula o unikaniu opodatkowania znalazła zastosowanie do przekształcenia musiałaby zostać uznana za działanie sztuczne. Rzadko jednak kiedy tak rzeczywiście będzie. Obecnie uznaje się raczej, że nie powinna ona znaleźć zastosowania gdy podatnik zmienia formę działalności, nawet po to by skorzystać z właściwych dla nowej formy preferencji podatkowych. Przedsiębiorcy mają bowiem swobodę w wyborze formy prawnej w jakiej prowadzą działalność gospodarczą, a przekształcenie samo w sobie trudno uznać za działanie sztuczne.
Nie angażuje ono innych podmiotów „pośredniczących”, których występowanie często jest cechą charakterystyczną sztuczność. Ponadto jest to naturalny proces, nierzadko warunkujący przetrwanie firmy. Ponadto nie jest związane z „naciąganiem” jakichkolwiek przepisów. Warunki opodatkowania są bowiem ustalane różnie dla różnych spółek celowo. Korzystanie z tych reguł nie stanowi zatem sprzeczności z przedmiotem lub celem ustawy.
Powyższe znajduje zastosowanie w opiniach zabezpieczających, które zostały wydane przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Pierwszym przykładem może być opinia zabezpieczająca z 10 grudnia 2020 roku o sygnaturze DKP3.8011.15.2020. Uznano w niej za dopuszczalne i niestanowiące czynności zmierzające do unikania opodatkowania planowane przekształcenia w spółkę komandytową (w czasach gdy nie była ona podatnikiem CIT). Drugim przykładem jest wcześniejsza opinia o sygnaturze DKP1.8011.8.2019 gdzie także przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową (opodatkowaną PIT) zostało uznane za właściwe działanie. W tej sprawie potwierdzono, że przekształcenie zależnej spółki kapitałowej w osobową nie oznacza unikania opodatkowania, jeżeli taka operacja ma na celu lepsze funkcjonowanie grupy, a nie korzyści podatkowe.
Przekształcenie w spółkę jawną zawsze można dodatkowo uzasadnić potrzebą zapewnienia większego wpływu wspólników na funkcjonowanie spółki osobowej, czy zwiększeniem wiarygodności na rynku w związku z osobistą odpowiedzialnością wszystkich członków spółki jawnej za jej zobowiązania. Ponadto może wynikać z uproszczenia funkcjonowania spółki poprzez np. ograniczenie obowiązków rachunkowych, których jest więcej przy spółkach kapitałowych.
Jak uzyskać 100% pewność, że przekształcenie nie zostanie uznane za unikanie opodatkowania?
Jedynym sposobem na zyskanie pewności, że skarbówka nie uzna planowanego przekształcenia za czynność sztuczną i nie zastosuje klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, jest uzyskanie indywidualnej opinii zabezpieczającej. O taką opinię może postarać się każdy składając odpowiedni wniosek do Szefa KAS.
Jednak uwaga! Wniosek o wydanie opinii podlega opłacie w wysokości 20.000 zł, a od piątego i kolejnego zainteresowanego ulega ona zwiększeniu o 5.000 zł. Trzeba na nią czekać nawet pół roku i wcale nie jest pewne, że się ja uzyska. To spory wydatek, na który mali przedsiębiorcy robiący przekształcenia zazwyczaj nie będą w stanie sobie pozwolić.
Pozostaje zatem w większości przypadków zaakceptować to ryzyko – tym bardziej że w mojej ocenie nie jest ono duże. Dodatkowo można wytworzyć dokumentację zabezpieczającą, która będzie dowodzić także temu, że przekształcenie było uzasadnione także innymi niż podatkowe korzyściami.
Jeśli jesteś zainteresowany przejrzeniem dostępnych opinii zabezpieczających, możesz je poszukać i przeczytać na stronie: https://eureka.mf.gov.pl/
